Autor: Francisco Javier Machado Guzmán, abogado y asesor fiscal
Llegado el mes de noviembre, toca la presentación del Modelo 232, Declaración informativa de operaciones vinculadas y de operaciones y situaciones relacionadas con países o territorios calificados como paraísos fiscales.
Las siguientes líneas tienen como objetivo ofrecer una visión general y esquemática de lo concerniente al citado modelo, con una especial incidencia en lo que a la fiscalidad inmobiliaria se refiere.
¿Quién está obligado?
Aquellos contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de No Residentes que actúen mediante establecimiento permanente, así como las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero o con presencia en territorio español, que realicen operaciones con personas o entidades vinculadas en los términos previstos en el artículo 18.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) y que superen los siguientes límites:
-. Operaciones específicas del mismo tipo superior a 100.000 euros.
-. Operaciones realizadas en el período impositivo con la misma persona o entidad superior a 250.000 euros, en aquellos casos en los que no sean operaciones específicas.
Pues bien, a este respecto, al tratar el contenido de la documentación soporte, nos enumera que, entre otras, nos encontramos con las transmisiones de negocios, valores o participaciones en fondos propios de entidades no admitidas a negociación, operaciones sobre activos intangibles, o lo que más interesa a los lectores de este blog, las operaciones sobre bienes inmuebles.
¿Qué tengo que tener en cuenta para la cumplimentación del modelo?
En resumidas cuentas, deben incluirse aquellas operaciones entre partes vinculadas, indicando si se trata de un ingreso o de un pago para la declarante, el tipo de vinculación, el método de valoración y el tipo e importe de la operación.
Aunque hay operaciones de diversa índole, las más usuales son aquellas que tienen que ver temas de financiación entre matriz-filial, refacturación de servicios y transmisiones societarias.
En cuanto a estas últimas, debe destacarse que en principio no deben declararse ni documentarse siempre que tengan consideración de fondos propios, como podrían ser por ejemplos los préstamos participativos, las aportaciones de socios o las cuentas corrientes con los mismos no remuneradas.
Particularidades de las operaciones inmobiliarias
Siendo el límite de declaración de las englobadas por el mismo tipo de 100.000 euros por tratarse de operaciones específicas, como se ha comentado más arriba, vamos a destacar sucintamente las cuestiones más controvertidas en la materia.
En primer lugar, como resulta lógico, la compraventa de inmuebles entre partes vinculadas es objeto de declaración, teniendo que valorarse la transacción por su valor de mercado. Hasta aquí no hay ninguna duda.
En segundo lugar, se nos puede plantear la duda de qué pasa con las daciones en pago, pues estas operaciones en sí mismas no deberían considerarse como vinculadas, puesto que la relación se produce entre un deudor y un acreedor hipotecario que no son partes vinculadas a efectos de la LIS. Cuestión distinta es por ejemplo la financiación que surja como consecuencia de una dación o la cesión de un préstamo entre matriz y filial, para lo cual habría que entrar a analizar si existe o no remuneración. En mi opinión, no deben ser declaradas, pero faltan resoluciones en la materia.
En tercer lugar, como último de los aspectos que se quiere aquí abordar, ¿deben declararse las llamadas cesiones de remate?
En los últimos años ha sido muy frecuente que para que las entidades financieras se desprendieran de los llamados activos “tóxicos” hayan vendido sus carteras de créditos hipotecarios, más concretamente los denominados en inglés Non Performing Loans (NPLs), a fondos de inversión inmobiliaria u otras instituciones que los han comprado y canalizado a través de sociedades de inversión españolas.
En el caso de que por ejemplo una matriz compre ese derecho y, tras haberse llevado a cabo todo el procedimiento de ejecución hipotecaria, decida ceder el remate a una de sus filiales, ¿sería eso una operación vinculada? Y en tal caso, ¿sería una operación específica por ser inmobiliaria? Lo cierto es que la pregunta no es baladí, ya que sigue sin haber un criterio totalmente establecido y la Dirección General de Tributos todavía no se ha pronunciado al respecto.
No obstante lo anterior, desde mi punto de vista, sí debería considerarse como una operación vinculada, puesto que la matriz cedente y la filial cesionaria son entidades vinculadas a los efectos del artículo 18.2 LIS, e igualmente se trataría de una operación inmobiliaria y, por ende, sujeta a los límites de las operaciones específicas.
Cierto es que lo más usual en este tipo de estructuras de inversión es que la cesión no sea remunerada y, por tanto, no superen los límites estipulados, pero por lo menos debe ser objeto de detenimiento.
En caso de que sí se superen los límites, se deberá incluir como importe el valor de mercado o razonable del inmueble y, respecto al método de valoración, aunque la LIS no determine ningún criterio específico de los comprendidos en su artículo 18.4, parece ser que el más indicado sería el del precio libre comparable.
Debido a que este modelo entró en vigor para los periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016, todavía es una materia bastante joven, por lo que es recomendable contar con asesores en precios de transferencia que puedan ayudar tanto en las operaciones como en la elaboración de toda la documentación soporte, que no es poca ni sencilla. El régimen sancionador no es moco de pavo.
